<<

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Изменения в методологии бухгалтерского учета, рассмотренные в настоящем учебном пособии, непосредственно связаны с реформированием отечественного учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.

Реформа бухгалтерского учета не закончилась в 2000 г. с принятием нового Плана счетов, она будет продолжаться и дальше по мере интеграции российской экономики в мировую экономическую систему, становления в нашей стране цивилизованных рыночных правил ведения бизнеса, появления и развития новых, рыночных объектов бухгалтерского учета.

Размышления над путями реформирования российского бухгалтерского учета заставили нас обратиться к истокам его методологии, без знания которых не может состояться профессиональный бухгалтер.

Речь пойдет о балансовой теории двойной записи, дидактическую роль которой трудно переоценить. Действительно, когда студентам объясняют принципы построения бухгалтерских счетов, минуя баланс, не прибегая к балансовой теории двойной записи, они вынуждены механически запоминать учебный материал, попросту "зазубривая" его.

Те учащиеся, кто усвоил "железную" логику балансовой теории двойной записи, постигают самую суть бухгалтерского учета и способны мыслить самостоятельно.

Для начала вспомним, откуда пошла двойная запись.

По общему мнению исследователей в области истории развития бухгалтерского учета, двойная запись появилась в XIII в. Она возникла на основе принципов простой записи в результате расширения экономических связей в период развития торгового и банковского дела, когда перед учетом возникли новые задачи системного формирования финансовых результатов и обособления капитала владельца.

Двойная запись относится к числу величайших изобретений человечества, сыгравших в развитии мировой цивилизации роль, сравнимую с изобретением колеса и денег.

У двойной записи нет конкретного автора, но основоположником ее считается итальянский монах Лука Пачоли (1445 - 1517), ученый математик, современник Леонардо Да Винчи.

В своем "Трактате о счетах и записях" (1494) Лука Пачоли впервые описал основные идеи двойной бухгалтерии и сформулировал понятие бухгалтерского баланса как математической модели. Еще не обозначив на счетах дебет и кредит, а просто иными знаками (словами) Лука Пачоли отделил в книге левую и правую стороны. Весь инвентарь, включая личное имущество купца, он разместил слева, а денежную совокупность инвентаря как капитал - справа. Так у бухгалтерского баланса появились две стороны - актив и пассив. Путем двойной записи в Главной книге Лука Пачоли сформировал баланс (этим словом в то время и обозначалась сама двойная запись) как равенство дебетовых и кредитовых оборотов и равенство дебетовых и кредитовых остатков (нынешний оборотный и сальдовый баланс), т.е. равенство средств в активе и их источников в пассиве.

Со времени публикации трактата двойная запись почти четыре столетия ждала своего объяснения. В этот период ее продолжали описывать другие авторы, дополняя и развивая наследие Луки Пачоли. Все это время запись хозяйственных операций в одной и той же сумме по двум счетам формировала в Главной книге баланс, а бухгалтерский учет служил только внутренним интересам предпринимателя.

Потребность в интерпретации двойной записи возникла лишь с началом развития капитализма в Европе и Америке, когда круг лиц, заинтересованных в достоверности усложнившейся бухгалтерской отчетности, расширился и в него вошли администрация предприятия, акционеры и другие инвесторы, кредиторы, налоговые органы, работники предприятия и т.п.

Многочисленные исследователи интерпретировали двойную запись по-разному. Одни пытались объяснить ее исходя из объективного равенства прав и требований лиц, участвующих в хозяйственных операциях. Другие двойную запись трактовали исходя из экономического содержания хозяйственных операций, связанных с обменными процессами при осуществлении хозяйственной деятельности предприятия.

С конца XV в. с переходом от простой к двойной записи дебет ("должен") и кредит ("верит") потеряли свой прежний смысл и превратились в условные понятия (символы), в левую и правую стороны счета, и стали означать соответственно увеличение или уменьшение учетных объектов бухгалтерских счетов. Это обстоятельство повлияло на поиск формального объяснения двойной записи. В результате возникла теория двух рядов (активных и пассивных) бухгалтерских счетов по их связи с активом и пассивом баланса.

Эта теория доказывала, что учет начинается с баланса, от которого происходят синтетические счета - как его продолжение и дополнение, а синтетические счета, в свою очередь, дополняются аналитическими счетами. И все это выстраивалось дедуктивно от общего к частному: баланс - синтетические счета - аналитические счета.

Сторонники этой теории, среди которых были и российские бухгалтеры, рассматривали все хозяйственные операции по их влиянию на итог баланса. Все операции были поделены ими на две группы - меняющие и не меняющие итог баланса. Они считали, что операции первой группы, меняющие итог (валюту) баланса, должны отражаться дважды, т.е. в активе и пассиве баланса в одной и той же сумме, чтобы не нарушить его равенство. А все изменения итога (валюты) баланса сводятся либо к увеличению, либо к уменьшению, третьего не дано. В результате как при увеличении, так и при уменьшении каждая запись должна отражаться дважды в одной и той же сумме, т.е. быть двойной.

Операции второй группы, не меняющие итог (валюту) баланса, а влияющие только на структуру одной из сторон баланса - актива или пассива, тоже должны отражаться дважды в одной и той же сумме, потому что структурные изменения одной из сторон баланса заключаются в увеличении одного и уменьшении другого объекта учета на одну и ту же сумму. Но это не нарушает балансового равенства ни в первом, ни во втором случае, так как от перемены мест слагаемых сумма (итог баланса) не меняется.

Выведение двойной записи из балансового равенства (А = П) с использованием двух рядов (активных и пассивных) счетов составляет основное содержание балансовой теории двойной записи.

Основные принципы балансовой теории двойной записи сформировались к началу двадцатого столетия усилиями европейских и русских ученых, среди которых особо следует отметить швейцарца Иогана Фридриха Шера (1846 - 1921) и россиянина Георгия Авксентьевича Бахчисарайцева (1875 - 1926).

Впоследствии все хозяйственные операции по их влиянию на балансовое равенство (А = П) в балансовой теории двойной записи поделили на четыре типа. Последовательность их перечисления должна определяться логикой указанной теории. Но для дидактических целей это не столь важно. Гораздо важнее, чтобы единый подход к этой очередности был в учебной литературе и среди преподавателей бухгалтерского учета (чтобы понимать друг друга, нужно разговаривать на одном языке).

Развивая идеи Луки Пачоли, балансовая теория, основы которой он заложил, объясняла двойную запись в бухгалтерском учете по законам формальной логики предельно просто. Эта теория является универсальной, общепризнанной и долговечной, она с честью выдержала все попытки (а они предпринимались не раз) ее опровергнуть. Балансовая теория двойной записи больше столетия используется в качестве дидактического приема при изучении теоретических основ бухгалтерского учета, ее пропагандировали лучшие российские авторы учебников по этой дисциплине: Н.А. Кипарисов, Н.А. Леонтьев, В.С. Макаров и др.

Как бы мы ни объясняли, что такое двойная запись, она во всех случаях формирует три неразрывных элемента метода бухгалтерского учета - баланс, счета и двойную запись. Они составляют сердцевину методологии бухгалтерского учета, а скрепляющим стержнем текущего системного учета и баланса является двойная запись.

Балансовая теория двойной записи своей внутренней логикой помогает раскрыть принципы противоположного построения структуры активных и пассивных счетов, связывая их с двусторонним построением баланса, где слева отражаются остатки хозяйственных средств, а справа - остатки источников средств. И по этой формальной связи счетов с балансом остатки средств заносятся на левую, т.е. дебетовую сторону счета, а остатки источников средств - на правую, т.е. кредитовую сторону счета.

Таким образом, построение активных и пассивных счетов предопределено построением самого баланса, они будто вытекают из баланса. Двустороннее построение баланса требует двустороннего построения счетов.

Счета дополняют баланс, образуя связанную с ним двойной записью единую и цельную бухгалтерскую систему.

Функции в этой системе поделены между балансом и счетами. Баланс периодически воссоздает обобщенную картину состояния имущества предприятия, а счета обобщают движение как увеличение и уменьшение объектов бухгалтерского учета. Непосредственно с балансом счета связаны остатками средств на дебетовой стороне активных счетов и остатками источников средств на кредитовой стороне пассивных счетов. Двустороннее построение счетов, предопределенное балансом, используется для группировки изменений в виде увеличений и уменьшений, происходящих с активными и пассивными объектами бухгалтерского учета.

Увеличение объектов учета в целях удобства арифметического обобщения записей целесообразно и логично отражать на той же стороне счетов, где на них размещены остатки. Если на активных счетах остатки средств показываются на левой, дебетовой стороне, то там же должно отражаться и их увеличение. И наоборот, увеличение источников средств должно отражаться на правой, кредитовой стороне пассивных счетов, где размещаются их остатки.

Уменьшение объектов учета целесообразно отражать на стороне, противоположной той, где отражается их увеличение. Для активных счетов, на которых отражаются хозяйственные средства, это будет правая кредитовая сторона, а для пассивных счетов, на которых отражаются источники средств, это будет левая дебетовая сторона счета. Итог изменений, связанных с увеличением и уменьшением объектов учета на бухгалтерских счетах, называется оборотом.

Д-т Активный счет К-т Д-т Пассивный счет К-т

───────────┬─────────── ───────────┬────────────

Сальдо │ │ Сальдо

│ │

+ │ - - │ +

│ │

Дебетовый │ Кредитовый Дебетовый │ Кредитовый

оборот │ оборот оборот │ оборот

Балансовая теория двойной записи не только раскрывает ее двойственный характер, но и объясняет, почему она осуществляется по каждой операции обязательно по дебету одного и кредиту другого счета.

Все четыре типа хозяйственных операций именно так связывают между собой бухгалтерские счета.

Двойная запись характеризуется тремя принципами:

1) запись отражается дважды;

2) запись отражается по дебету одного и кредиту другого счета;

3) запись на обоих взаимосвязанных счетах отражается в одной и той же сумме.

Регистрация хозяйственных операций в учетном процессе дублируется в целях контроля. Первый раз они отражаются как свершившийся факт в хронологической регистрации с документальным подтверждением, а второй раз - в системной регистрации в виде разноски суммы операции по дебетуемым и кредитуемым синтетическим и аналитическим счетам.

Бухгалтерский учет благодаря двойной записи становится системным, текущим и непрерывным, в котором ни одна запись не отражается без документального подтверждения, а разнообразная совокупность имущества обобщается в едином денежном измерении. В системном, текущем и непрерывно осуществляемом бухгалтерском учете однородные, документированные факты хозяйственной деятельности обобщаются в различные экономические показатели финансовой отчетности, которые формируются на дебете и кредите бухгалтерских счетов с помощью двойной систематической записи в виде остатков и оборотов.

<< |
Источник: В.Е. Ануфриев. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ, КАПИТАЛА И ПРИБЫЛИ. 2000

Еще по теме ЗАКЛЮЧЕНИЕ:

  1. Статья 5.28. Уклонение от участия в переговорах о заключении коллективного договора, соглашения либо нарушение установленного срока их заключения Комментарий к статье 5.28
  2. Пишем заключение
  3. Имущество заключенных
  4. 94. Место заключения договора
  5. 1.5. УЧЕНИЕ О ЗАКЛЮЧЕНИИ
  6. Контакты заключенных-иностранцев
  7. 1.2. Заключение договора
  8. Посылки, поддерживающие заключения
  9. Размещение заключенных около дома
  10. Права, сохраняемые за заключенными
  11. Элита заключенных
  12. Тема 11. Заключение торговых договоров
  13. Виды и содержание аудиторского заключения